财会函【2008】60号)的规定:“企业在销售产品或提供劳务的同时授予客户奖励积分的,应当将销售取得的货款或应收货款在商品销售或劳务提供产生的收入与奖励积分之间进行分配,与奖励积分相关的部分应首先作为递延收益,待客户兑换奖励积分或失效时,结转计入当期损益。”
按照这样的理解,销售价款是应包含赠送的礼品,即积分送礼品,不属于无偿赠送,故赠送礼品时也不视同销售(不征销项税),同时,计算企业所得税也不另外视同销售处理。即增值税、企业所得税处理与会计处理相同,不再另作处理。
会计处理:每次销售送积分,按照本次积分与可兑换奖励积分的比例,对礼品市场价进行分配计算递延收益。
例如,销售满117元(含税),赠送积分10分,积分满50分送46.8元奖品(含税)。若销售117元,本次送积分10分,则折合人民币10/50*(46.8/1.17)=10/50*40=8(元)
借:银行存款 117
贷:主营业务收入 92
递延收益 8
应交税费——应交增值税(销项税额)17
注意
应按收入全额计销项税额,增值税销项税额=销售额×税率。其中,销售额为纳税人销售货物或应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。因此,购货返积分不论在“积分奖励”环节还是在“积分兑换”环节,增值税的处理都应是按收入全额计销项税额。同时应在积分奖励环节全额确认为当期收入缴企业所得税。
若顾客积分达50分,取得礼品时,
借:递延收益 40
贷:主营业务收入 40
借:主营业务成本(奖品成本)
贷:库存商品(奖品成本)
若积分失效将递延收益余额,结转至营业外收入。(需要注意的是,逾期失效的积分由于在配送积分环节已经按全额计算了销项税额,所以在积分逾期失效结转计入当期损益时,不需要计算销项税额)
注:积分兑换若非指定性,如可在平台上兑换别的商家商品,由于递延收益无确定转销对象,故该类积分账务处理不适合递延收益法。
收取货款时,积分兑换的价款相当于冲减对客户的应收款,并计入电商的销售费用,积分划转到交易平台“积分”账户,并作销售费用处理。账务处理为:
借:应收账款——客户
贷:主营业务收入
应交税费——应交增值税(销项税额)
借:银行存款
销售费用
贷:应收账款—客户
根据税法的相关规定,奖励积分销售收取或应收的货款应全部确认为当期收入缴纳所得税,即企业按奖励积分的公允价值确认的“递延收益”这一负债的计税基础为零,与会计核算的“递延税款”账户间形成了时间性差异,需在汇缴企业所得税时对此项进行纳税调整。例如前例商场,年末“递延收益”账面余额为245万元,适用所得税率为25%,则该企业年末“递延所得税资产”应为61.25万元。
前期与之相关的递延所得税资产余额为37.5万元,因此本期应计提23.75万元。
会计处理如下:
借:递延所得税资产 237 500
贷:应交税费—应交所得税 237 500
增值税方面:根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条第(八)项规定“将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人”视同销售货物。电商开展“来店有礼”、“积分送礼”、“积分抽奖”等方式赠送的货物,应视同销售征收增值税。
企业所得税方面 :对赠送的货物,应视同销售征收企业所得税。
个税方面:根据《财政部、国家税务总局关于企业促销展品赠送礼品有关个人所得税问题的通知》(财税【2011】50号)规定,企业对累计消费达到一定额度的个人按消费积分反馈礼品,不征收个人所得税。